Belegnachweis für das innergemeinschaftliche Verbringen in ein Konsignationslager

- Anwendung einer Vereinfachungsregel? -

Die Einführung der Regelungen zur Gelangensbestätigung für den Nachweis steuerfreier innergemeinschaftlichen Lieferungen ist seit 01.01.2013 verpflichtend.

Die Behandlung jedoch von Sendungen aus Deutschland in das Gemeinschaftsgebiet in ein eigenes Konsignationslager, insoweit ein innergemeinschaftliches Verbringen, wurde bisher von der Finanzverwaltung nicht separat betrachtet.

Folgender Sachverhalt soll das Problem näher erläutern. Ein Unternehmer betreibt im Gemeinschaftsgebiet Konsignationslager, die allein von der Gesellschaft aus Deutschland beliefert werden. Die Konsignationslager sind jeweils einem Endabnehmer direkt zugeordnet. Umsatzsteuerlich stellt dies eine innergemeinschaftliche Lieferung/Verbringen in Deutschland dar sowie einen innergemeinschaftlichen Erwerb im Gemeinschaftsgebiet. Fraglich ist, wie der Belegnachweis für eine Anerkennung der steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung in Deutschland zu führen ist.
 
Weiterhin existieren in einigen Ländern des Gemeinschaftsgebietes Vereinfachungsregelungen zu den innergemeinschaftlichen Erwerben und den innergemeinschaftlichen Lieferungen (siehe OFD Frankfurt am Main: Verfügung vom 17.3.2010 (S. 7100a A-St 110)). Unter Anwendung der Vereinfachungsregel wird erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Warenentnahme des Endabnehmers eine Lieferung fingiert. Insoweit stellt diese Warenentnahme die Grundlage der innergemeinschaftlichen Lieferung aus Deutschland für die Gesellschaft dar. Im Folgenden wird nur auf diese Vereinfachungsregel Bezug genommen und stets als "Vereinfachungsregel" beschrieben. Aufgrund der zu führenden Belegnachweise für innergemeinschaftliche Lieferungen gemäß § 17a UStDV ist fraglich, welche Belegnachweise für das steuerfreie innergemeinschaftliche Verbringen aus Deutschland erforderlich sind.
 
Das innergemeinschaftliche Verbringen in ein Konsignationslager stellt grundsätzlich eine innergemeinschaftliche Lieferung aus Deutschland in das Gemeinschaftsgebiet dar (§ 6a Abs. 2 UStG). Insoweit sind für diese die entsprechenden Nachweise für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung vorzunehmen. Die Nachweise sind im § 17a UStDV und § 17c UStDV normiert. Gemäß § 17a UStDV ist ein Belegnachweis für eine steuerfreie inner-gemeinschaftliche Lieferung zu tätigen. Dieser Belegnachweis wird durch eine sogenannte Gelangensbestätigung bzw. durch spezifizierte Alternativen erfüllt. Die Gelangensbestätigung ist durch den Abnehmer zu unterzeichnen. Im Falle der Lieferung in ein Konsignationslager ist die Gesellschaft Lieferant und gleichzeitig Abnehmer. Weitere Unterlagen sind nicht erforderlich.

Weiterführend ist fraglich, ob und wie dieser Belegnachweis bei Anwendung der Vereinfachungsregel zu führen ist. Bei Anwendung der Vereinfachungsregel wird im Zeitpunkt der Entnahme eine innergemeinschaftliche Lieferung fingiert. Für den Belegnachweis in dieser Fallgestaltung existiert bisher weder eine offizielle Verwaltungsauffassung noch eine gesetzliche Handlungsweise.
Die Vereinfachungsregel wurde für Lieferungen nach Deutschland nicht verabschiedet, da die Verwaltung keinen Spielraum in der Mehrwertsteuersystemrichtlinie für die Anwendung einer solchen Vereinfachungsregel sieht. Dennoch erkennt die Verwaltung die Anwendung der Vereinfachungsregel von Lieferungen aus Deutschland in das Gemeinschaftsgebiet an.

Grundsätzlich ist vorgeschrieben, da die Vereinfachungsregel keinen Bezug auf den Belegnachweis nimmt, diesen zu erstellen. Fraglich ist, in welcher Form und zu welchem Zeitpunkt. Kann insoweit ein Entnahmebeleg/-nachweis aus dem Konsignationslager mit den erforderlichen Angaben (Anschrift Abnehmer, Menge und Bezeichnung der Ware, Zeitpunkt und Ort der Entnahme, Ausstellungsdatum) für die Gelangensbestätigung ausreichend sein?

Bei der Vereinfachungsregel fehlt im Zeitpunkt der Entnahme eine körperliche Lieferung in das Lager; diese war zeitlich vorgelagert. Eine Gelangensbestätigung im Zeitpunkt der tatsächlichen Lieferung analog der oben dargestellten Vorgehensweise führt nicht zu einer Vereinfachung, sondern zur Mehrbelastung des Unternehmens und ist somit nicht zielführend. Der zusätzliche Informationsgehalt für die Finanzverwaltung ist dabei eher gering, da dieser Beleg nicht von einem fremden Dritten bestätigt wird. Die Gesellschaft ist Lieferant und gleichzeitig Abnehmer der Ware.
 
Soweit die Vereinfachungsregel auch auf den Belegnachweis ausgedehnt wird, ist dann eine Gelangensbestätigung oder ein "adäquater Ersatz" auszustellen. Aufgrund der Exklusivität der Belieferung des Konsignationslagers und der Zuordnung zu einem Endabnehmer, kann der Entnahmebeleg/-nachweis, der bereits die erforderlichen Angaben (Anschrift Abnehmer, Menge und Bezeichnung Ware, Zeitpunkt und Ort der Entnahme, Ausstellungsdatum) enthält, unseres Ermessens als Nachweis für die innergemeinschaftliche Lieferung dienen. Eine zusätzliche Dokumentation ist damit nicht notwendig.
Für die Unternehmer wäre eine ergänzende Verfügung zu der vom 17.3.2010 wünschenswert, um Rechtssicherheit zu bekommen.
 
Die oben aufgeführte Darstellung stellt eine teleologische Ableitung dar, die durch Gespräche mit Finanzämtern und Oberfinanzdirektionen teilweise bestätigt wurde. Aufgrund der fehlenden rechtlichen Grundlage ist dies keine belastbare Aussage und stellt aber unserer Auffassung nach eine sachgemäße Fortentwicklung der Vereinfachungsregel dar.

 

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Tilo Heiland

Diplom-Kaufmann (Univ.)
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